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Planejamento Tributário 2010 - Transição do Lucro Presumido e Simples Nacional para o Lucro Real


PIS E COFINS - UTILIZAÇÃO DOS CRÉDITOS DIFERENÇAS COM A SISTEMÁTICA DO IPI E ICMS

Texto elaborado por Ives Gandra da Silva Martins e Edson Carlos Fernandes

Livro Não-cumulatividade do PIS e da COFINS- implicações contábil, societária e fiscal – São Paulo: Quartier Latin, 2007,

 

            Tentando explicar a “possível” não-comutatividade da Contribuição para o PIS e da COFINS, os professores Fátima Fernandes e Ives Gandra Martins apud Ives Gandra da Silva Martins (2007, p.33) assim se manifestam:

 

Bem examinada a sistemática instituída pela legislação, constata-se que ela representa, na verdade, um critério de redução da base de cálculo das contribuições, e não propriamente um mecanismo não-cumulativo, nos moldes do que existe para aqueles impostos [IPI e ICMS]

 

Na mesma linha de entendimento parece seguir Heleno Tôrres apud Ives Gandra da Silva Martins (2007, p.33), que assim apresenta os seus comentários sobre a sistemática de não-comutatividade das referidas contribuições:

 

A técnica de apuração não-cumulativa da base de cálculo das aludidas contribuições inaugura o ordenamento como um regime todo novo, autônomo em relação tanto à forma preexistente  de cálculo destes, como sobre os modelos de não-comutatividade por todos conhecidos e empregados na circulação plurifásica do IPI e do ICMS, ao superar o regime de crédito escritural sobre o mesmo bem; limitando-se, agora, em determinar descontos (art. 3º da Lei nº 10.833/03 e art. 15 da Lei nº 10.865/04) de créditos relativos aos elementos que ingressam na sociedade empresária como pagamento da contribuição por outra sociedade que com eles tenha auferido receita ou faturamento. Trata-se de desconto sobre o valor ingresso, e não sobre o de  saída, a título de valor agregado ou equivalente.

 

De maneira diversa, e talvez mais aprofundada, a análise do artigo 3º das Leis nºs 10.637, de 2002, e 10.833, de 2004 apresentada por Marco Aurélio Greco apud Ives Gandra da Silva Martins (2007, p.34-35), conduz a duas observações, quais sejam, nas suas próprias palavras:

 

“A primeira observação a fazer é que as mencionadas leis adotam a técnica de prever deduções ao montante apurado mediante a aplicação da alíquota sobre a base de cálculo. Vale dizer, a alíquota incide sobre a totalidade da base, mas o montante a recolher será o resultado da aplicação de certas deduções.

A segunda observação é de que, na redação original dessas leis, os valores a serem deduzidos não estavam atrelados à circunstância de ter havido incidência, cobrança ou pagamento de PIS/COFINS em momento anterior; com a Lei nº 10.865/2004 introduziu-se tal exigência. Ou seja, a dimensão dos ‘créditos’ previstos no art. 3º decorre do simples fato de configurar-se uma das hipóteses dos incisos.

Ou seja, o regime de não-comutatividade assim definido não é de uma compensação ‘imposto sobre imposto’; haver incidência anterior é requisito de identificação do item que dará direito ao crédito, mas não há dedução do respectivo montante, não há dedução de PIS/COFINS incidente sobre a receita do vendedor, locador, prestador de serviço, etc. criou-se um direito de deduzir em ‘crédito’ calculado ‘em relação’ aos itens enumerados que tenham gerado incidência e não ‘no montante’ da incidência ocorrida.

( ...)

Vale dizer, as leis em questão criaram um critério próprio de operacionalização de não-comutatividade que, em parte, se assemelha ao ‘base sobre base’ - na medida em que relevante é o valor dos itens enumerados e não o valor das contribuições incidentes - e ao ‘imposto sobre imposto’, pois o montante não é excluído da base sobre a qual incidirá a alíquota, mas sim do próprio valor das contribuições, apurado pela aplicação da alíquota sobre a base de cálculo (= ‘receita’).

 

No que pese as ilustres opiniões apresentadas, nosso posicionamento é no sentido de que, na análise sistemática de não-comutatividade adotada pelas Leis nºs 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, conforme se constata da leitura do seu artigo 3º, temos que o Poder Executivo optou pelo Método Indireto Subtrativo, como forma de garantir a neutralidade da incidência da Contribuição ao PIS sobre todos os agentes da cadeia comercial.

 

Essa opção do legislador (em verdade, do Poder Executivo) encontra-se expressa na mesma Exposição de Motivos da Medida Provisória nº 135, que assim esclarece:

 

7. Por se ter adotado, em relação a não-comutatividade, o método indireto subtrativo, o texto estabelece as situações em que o contribuinte poderá descontar, do valor da contribuição devida, créditos apurados em relação aos bens e serviços adquiridos, custos, despesas e encargos que menciona.

 

Assim, está claro que, embora o caput do artigo 3º das citadas leis faça referência a crédito, não estamos diante do Método de Crédito de Imposto, tal como aplicado para o IPI e para o ICMS, porque neste ultimo método, em decorrência de sua sistemática, o valor do tributo devido na etapa anterior da cadeia vem informado no documento fiscal; já naquele método (Indireto Subtrativo), eleito pelas Leis nºs 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, para ser aplicado às contribuições sociais, o próprio contribuinte deve apurar o valor a ser debatido da aplicação da alíquota sobre o montante das vendas ou das prestações de serviço:

           

PIS/COFINS = (Alíquota x Receitas) - (Alíquota x Compras).

 

A legislação referente à Contribuição ao PIS e à COFINS, dessa forma, não adotou o mesmo mecanismo do ICMS e do IPI. Portanto, não há o que se falar em discriminação na nota fiscal do valor representativo desse encargo tributário. O que significa dizer, em nossa opinião: (i) não haverá destaque da Contribuição ao PIS e da COFINS em nota fiscal; (ii) em decorrência, o critério de registro contábil dos créditos fiscais não poderá (ou não deverá) ser aquele mesmo adotado para o IPI e o ICMS.

(...)

Obs: Esse conteúdo foi editado dia 25/02/2010 (sujeito de alterações posteriores, versão atualizada no link abaixo)

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